トルコにおける二重課税防止条約と条約上の減免：外国企業・投資家のためのガイド

貴社が国外に拠点を置きながらトルコで所得を得ている場合、二重課税防止条約（çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması、略してÇVÖA）によって、同一の所得がトルコと本国の双方で二重に課税されることを防ぐことができます。トルコはこうした条約の広範なネットワークを有しており、配当・利子・使用料に対するトルコの課税を軽減し、トルコに課税上の拠点があるかどうかを判断し、どの国が何に課税できるかについてのルールを定めることが少なくありません。本ガイドでは、条約上の減免がどのように機能するのか、居住証明書（mukimlik belgesi）を用いてどのように減免を請求するのか、そしてどこに落とし穴があるのかを平易に解説します。税率や基準額は変わり得ますので、本稿に記載する数値はすべて、行動に移す前にトルコの税務アドバイザーに確認すべきものとしてお取り扱いください。

二重課税防止条約が果たす役割 — そしてそれが貴社にとってなぜ重要か

二重課税防止条約とは、国境を越える所得に対する課税権をトルコと相手国との間で分配し、同一の資金が双方の国で全面的に課税されないようにするための協定です。トルコは多数の国と条約を締結しており、貴社の事業や投資がそのうち二国を結ぶものであれば、これは朗報といえます。

条約がない場合、二つのことが起こり得ます。第一に、トルコはここで生じる所得に課税します — 例えば、トルコの会社が貴社に配当を支払い、トルコの税が源泉徴収されます。第二に、貴社は本国の居住者であるため、本国が同一の所得に対して再度課税します。条約はこの重複を防ぎ、または緩和するために介入します。

条約は主に三つの方法でこれを行います。

• トルコの源泉課税に上限を設け、または軽減します。条約は、配当・利子・使用料に対する源泉税（stopaj）について、通常は国内税率より低い上限税率を定めます。
• 課税権を配分します。事業所得については、貴社がトルコに課税上の拠点（恒久的施設）を有するかどうかを問います。有しない場合、トルコは原則としてその所得に課税できません。
• 二重課税からの救済を提供します。貴社が居住する国は、その外国所得を免税とするか、または他方の国ですでに支払われた税について税額控除を認めます。

国内法上、トルコの課税権は、法人については法人税法（Kurumlar Vergisi Kanunu）第5520号に、個人については所得税法（Gelir Vergisi Kanunu）第193号に由来します。条約はこれらの法律に取って代わるものではなく、条約締約国の居住者に対してそれらがどこまで及び得るかを制限するものです。トルコにおいて、批准された条約は法律としての効力を有し、税務事項については、一般に、抵触する国内規定に優先します。したがって、貴社が条約の適用資格を得れば、通常は条約による結論が支配することになります。

配当・利子・使用料に対する源泉税の軽減

外国投資家が目にする最も一般的で具体的な便益は、三種類の支払い、すなわち配当・利子・使用料に対する源泉税（stopaj）の軽減です。国内法上、トルコの支払者は、これらの金額を非居住者に支払う際に税を源泉徴収しなければなりません。条約は通常この税率を引き下げ、場合によっては特定の受取人については完全に撤廃します。

配当

トルコの会社が外国株主に利益を分配する場合、第5520号法および第193号法に基づき源泉税が課されます。条約は通常、上限税率を定めており、外国株主がトルコの会社に相当の持分を保有している場合（出資比率の基準）には、より低い上限を認めるものが多くあります。軽減後の正確な税率および必要とされる保有割合は条約ごとに異なりますので、貴社の国との具体的な条約に照らして確認しなければなりません。

利子

トルコから外国の貸手へ支払われる利子 — 例えば、グループ内融資に対するもの — もまた源泉徴収の対象となります。条約は通常その税率に上限を設け、外国政府、中央銀行または特定の公的機関など、特定の主体に支払われる利子について免税を認めるものもあります。貴社の貸手が資格を満たすかどうかは、条約ごとに判断される問題です。

使用料

使用料 — 特許・商標・ソフトウェア・ノウハウおよびこれに類する権利の使用に対する支払い — は、しばしば最も扱いの難しいカテゴリーです。条約上の税率は通常は国内税率より低いものの、「使用料」の定義はさまざまであり、ある支払い（例えばソフトウェアや技術役務に対するもの）がそもそも使用料に当たるか否かをめぐって争いが生じることが少なくありません。この分類は、課税上の結論を大きく変え得ます。

実務上の注意が二点あります。第一に、軽減税率は上限であって、自動的に得られる割引ではありません — 貴社が請求しなければなりません。第二に、源泉税は付加価値税（Katma Değer Vergisi、第3065号法）と相互に作用します。付加価値税は、多くの国境を越える役務および使用料の支払いについて独自のリバースチャージ方式を持つ別個の税です。条約は付加価値税には触れませんので、ある支払いが所得税・法人税の源泉徴収を免れても、なお付加価値税の義務を伴うことがあります。両方に備えてください。

恒久的施設：貴社はトルコに課税上の拠点を有していますか

能動的な事業所得については — 受動的な配当・利子・使用料とは異なり — 中心的な問いは、貴社の外国法人がトルコに恒久的施設を有するかどうかです。トルコの概念は、işyeri（事業を行う一定の場所）およびdaimi temsilci（恒久的または従属的な代理人）を中心に構成されています。多くの条約も同様の「恒久的施設」（PE）条項を用いています。

多くのトルコの条約における基本ルールは、述べるのは簡単です。すなわち、貴社がトルコに恒久的施設を有しない場合、トルコは原則として貴社の事業所得に課税できません。有する場合、トルコはその施設に帰属する所得に課税できます。

恒久的施設は、例えば次のようないくつかの態様で生じ得ます。

• 事業を行う一定の場所 — トルコにおける事務所、支店、工場、作業場または管理の場所。
• 条約に定められた最短期間を超えて継続する建設または据付工事（日数の基準は条約ごとに異なり、確認が必要です）。
• 貴社に代わってトルコで習慣的に契約を締結する従属代理人（daimi temsilci）。

多くの条約はまた、それ自体では恒久的施設を生じさせない活動、すなわち例外を列挙しています。例えば、保管または展示のためだけに在庫を保持すること、または準備的もしくは補助的な作業のためだけに場所を維持することなどです。自己の事業の通常の過程で行動する独立代理人も、通常は貴社に恒久的施設を生じさせません。

これはストラクチャリングにとって極めて重要です。同一の商業活動 — 例えばトルコへの販売 — は、国外から慎重に運営すれば事業所得の段階では非課税となり得る一方、一定の場所や従属代理人に踏み込めば課税対象となり得ます。日数の基準や代理人のルールは条約ごとに異なり、またトルコの税務当局は表面的な名称だけでなく実体を見るため、恒久的施設の評価は、事業を立ち上げた後ではなく、立ち上げる前に行うべきです。

条約上の減免の請求方法：居住証明書（mukimlik belgesi）

条約上の減免は、自動的に得られる便益ではなく、貴社が請求する権利です。軽減された源泉税率を得るため、またはトルコが一定の所得に課税すべきでないことを示すためには、貴社が条約締約国の税務上の居住者であることを一般に証明しなければなりません。鍵となる書類は居住証明書（mukimlik belgesi） — 貴社が税務上その国の居住者であり、条約の適用対象であることを確認する、本国の税務当局が発行する公的な証明書 — です。

大まかに言えば、手続は次のように進みます。

• 関連する期間を対象として、居住国の権限ある当局から居住証明書を取得します。
• それをトルコの支払者（配当・利子・使用料を貴社に支払う会社）またはトルコの税務署に、多くの場合は翻訳およびトルコの実務が求める諸手続とともに提出します。
• そのうえで、より高い国内税率に代えて軽減された条約税率が源泉で適用されます。

証明書を期限内に提出しない場合、トルコの支払者は通常、安全のために国内の全額税率で源泉徴収します。その後、差額の還付を請求できる場合もありますが、還付は、源泉の段階で正しい税率を適用するよりも時間がかかり、書類も多くなります — したがってタイミングが重要です。

賦課、書類、期限および還付に関する手続上の基盤は、税務手続法（Vergi Usul Kanunu）第213号にあります。そこでの期限および形式要件は厳格であり、居住証明書の有効期間、正確な必要書類、還付の期間は行政実務によって変わり得ます。実体面で明らかに資格を満たしている場合でも、手続上の一段階を欠くと減免を失いかねませんので、それらに依拠する前に現行の要件を確認してください。

二重居住とタイブレーク・ルール

時として、両国が同一の個人または法人を同時に自国の税務上の居住者として扱うことがあります — 例えば、一部をトルコで、一部を国外で暮らす個人や、ある国で管理されながら別の国で設立された法人などです。条約は、条約上の目的のために単一の居住地を割り当てるタイブレーク・ルールによってこれを解決します。

個人については、タイブレークは通常、一連の判定基準を順に適用し、いずれかが問題を解決するまで進みます — 一般的には、恒久的住居のある場所、次に重要な利害の中心（人的・経済的なつながりが最も強い場所）、次に常用の住居、そして最後に国籍であり、なお未解決の事項は両国当局が合意により解決します。

法人その他の団体については、条約は伝統的に実質的管理の場所を指し示してきましたが、多くの現代の条約は、代わりに両国の税務当局が個別事案ごとに居住地を決定することを求めています。どのルールが適用されるかは、具体的な条約によります。

これがなぜ重要かというと、居住地は、条約上どの国が貴社の「本拠」となるか、どの国が（免税または税額控除によって）貴社に減免を与えなければならないか、そして軽減税率がどのように適用されるかを決めるからです。居住地を誤ると、誤った場所で減免を請求し、結局は二重に課税される事態を招きかねません。判定は事実に強く依拠し、その帰結は重大ですので、二重居住の問題は、思い込みではなく助言によって解決する価値があります。

実務上の手順と、専門家の助言が役立つ場面

条約上の減免は、計画には報い、場当たり的な対応には罰を与えます。合理的な順序は次のようなものです。

• 条約を特定します。トルコと関連する国との間に条約が存在することを確認し、貴社の所得に適用される具体的な条文を読みます。
• 所得を正しく分類します。それは配当か、利子か、使用料か、それとも事業所得か。カテゴリーが税率とルールを左右します — そして使用料か役務かの分類は、しばしば争いになります。
• トルコ国内に何らかの活動がある場合は、恒久的施設のリスクを早期に評価します。
• 居住証明書（mukimlik belgesi）を事前に取得します — そうすれば、遅い還付を経るのではなく、軽減税率が源泉で適用されます。
• 二つの税の層を常に視野に入れます — 第5520号法および第193号法に基づく法人・所得の源泉徴収、そして第3065号法に基づく付加価値税 — に加え、第213号法の手続規定も忘れないでください。

紛争が生じた場合 — 例えば、税務署が貴社の条約上の立場や恒久的施設の該当性を争う場合 — その事案は、税の賦課および異議申立ての段階を経て、必要であれば行政訴訟手続法（İdari Yargılama Usulü Kanunu）第2577号に基づき税務裁判所へと進み得ます。これらの手続は確固たる期限に支配されていますので、迅速に行動することが選択肢を保ちます。

本ガイドに記載したあらゆる数値 — 源泉税の上限、出資比率の基準、建設工事の日数、証明書の有効期間 — は、変わり得る類のものであり、貴社の具体的な条約と事実に左右されます。私たちは、貴社のストラクチャーを検討し、現行のルールを確認し、減免を正しく請求できるよう支援いたします。本稿のいかなる記載も、特定の課税上の結果を保証するものではありません。これは一般的な情報であり、貴社の結果は個別の事情によって異なります。

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